Налоговые правонарушения представляют собой действия или бездействие налогоплательщика, за которые налоговое законодательство устанавливает ответственность. Наличие правонарушения определяется по специальным признакам, составляющим его состав. Важно установить момент совершения нарушения, так как от него зависит срок, в течение которого налоговый орган вправе применить штрафные санкции.
Налоговым правонарушением признается действие или бездействие, совершенное умышленно или по неосторожности в нарушение налогового законодательства, за которое Налоговый кодекс РФ (НК РФ) предусматривает ответственность (ст. 106, п. 1 ст. 110 НК РФ). Однако не каждое нарушение влечет за собой ответственность. Например, ошибки в декларации, не повлиявшие на уплату налога в полном объеме, не влекут штраф. Тем не менее, могут возникнуть другие негативные последствия, такие как начисление пени или блокировка счетов.
За нарушение налогового законодательства предусмотрена также административная и уголовная ответственность.
Состав налогового правонарушения включает в себя следующие элементы:
Объект правонарушения: охраняемые законом права и интересы государства, которым нанесен ущерб. К примеру, право на получение налогов в полном объеме или право налогового контроля.
Объективная сторона правонарушения: конкретные действия или бездействие, а также обстоятельства, в которых выражается нарушение. От них зависит квалификация нарушения и мера ответственности. Например, несвоевременное представление расчета по форме 6-НДФЛ влечет штраф в размере 1 000 руб. за каждый полный и неполный месяц просрочки (п. 1.2 ст. 126 НК РФ), а представление недостоверных сведений – 500 руб. за каждый документ с недостоверными сведениями (п. 1 ст. 126.1 НК РФ).
Отсутствие события правонарушения исключает привлечение к ответственности (пп. 1 п. 1 ст. 109 НК РФ). Например, если у предпринимателя без наемных работников отсутствует обязанность по уплате страховых взносов за застрахованных лиц, то и нарушения нет.
Субъект правонарушения: лицо (организация, ИП, физическое лицо), не исполнившее обязанности, установленные НК РФ. Норма может указывать на конкретного нарушителя, например, налогового агента, банк, свидетеля и т.п. (см., например, ст. ст. 123, 128, 132 - 135.2 НК РФ).
При наличии общей и специальной ответственности за одно и то же нарушение применяется специальная норма. Например, штрафы за неуплату налога установлены ст. 122 НК РФ (общие правила) и ст. 123 НК РФ (для налоговых агентов). Налоговый агент за недоимку будет оштрафован по ст. 123 НК РФ, а налогоплательщик – по ст. 122 НК РФ.
Субъективная сторона правонарушения: вина нарушителя, то есть совершение нарушения умышленно или по неосторожности (ст. 110 НК РФ). Отсутствие вины исключает привлечение к ответственности (пп. 2 п. 1 ст. 109, п. 2 ст. 111 НК РФ).
Отсутствие хотя бы одного элемента состава, например, вины, означает отсутствие состава налогового правонарушения (пп. 2 п. 1 ст. 109 НК РФ).
Дата совершения налогового правонарушения определяется в зависимости от его вида:
Для нарушений, выраженных в действии (например, представление недостоверных сведений), датой совершения является дата совершения действия.
Для нарушений, выраженных в бездействии (например, несвоевременное представление декларации), датой совершения является день, следующий за последним днем срока исполнения обязанности (например, представления отчетности) (Письмо ФНС России от 29.12.2014 N СА-4-7/27163).
Срок давности привлечения к налоговой ответственности исчисляется, как правило, с даты совершения нарушения (п. 1 ст. 113 НК РФ). Исключение составляют нарушения, предусмотренные ст. ст. 120, 122, 129.3, 129.5 НК РФ, для которых установлен иной порядок исчисления срока (п. 1 ст. 113 НК РФ).